淺析注冊會計師行業(yè)的競爭

　　一、形成競爭態(tài)勢的因素

　　1、對CPA執(zhí)業(yè)經(jīng)濟(jì)意義的認(rèn)知

　　不論是職業(yè)界本身，還是公眾，都對CPA在信息時代的角色定位有了空前的一致認(rèn)識：CPA無愧為信息專家。人們認(rèn)識到：CPA的服務(wù)的確能夠高效地為社會提供信息，在物流、資本流、信息流的循環(huán)中，會計師事務(wù)所業(yè)務(wù)的展開，能夠合理有效地保證信息需求者獲得較高質(zhì)量的相關(guān)信息。與投資者自己花費(fèi)大量的時間、金錢、精力去成為信息擁有者相比，CPA行業(yè)的存在極大地節(jié)約了資源，CPA的經(jīng)濟(jì)效益體現(xiàn)在低成本、高效率地為資本市場服務(wù)；從社會總體資源的配置來看，節(jié)約了交易費(fèi)用，大大減少了資源的浪費(fèi)，提高了效率，創(chuàng)造了更大社會福利；同時形成的有效市場監(jiān)督機(jī)制，也促使企業(yè)本身資源的合理配置。這就是CPA執(zhí)業(yè)的經(jīng)濟(jì)意義。

　　當(dāng)CPA執(zhí)業(yè)的經(jīng)濟(jì)意義逐漸為人們所認(rèn)知后，CPA的地位不斷提高，使得越來越多的人加入注冊會計師行業(yè)。當(dāng)越來越多的會計師事務(wù)所出現(xiàn)的時候，競爭也日益激烈。

　　2、供求市場

　　近年來，隨著CPA職業(yè)隊(duì)伍的不斷擴(kuò)大，會計師事務(wù)所的急劇增加，在會計服務(wù)市場上，CPA提供服務(wù)的能力有了級數(shù)的增長。脫鉤改制以后，我國的會計師事務(wù)所有4800多家，業(yè)務(wù)規(guī)模遠(yuǎn)遠(yuǎn)大于國內(nèi)事務(wù)所的國際五大會計師事務(wù)所（以下簡稱“五大”）的供應(yīng)市場容量同樣空前擴(kuò)張。但是從需求市場來看，雖然對CPA各項(xiàng)服務(wù)包括審計、咨詢、稅務(wù)及其他認(rèn)證服務(wù)的需求都有所增長，但相對于供給能力，還存在著差距。尤其是合并重組高潮的到來，許多公司橫向、縱向聯(lián)合，大大減少了會計實(shí)體的數(shù)量，使得審計業(yè)務(wù)明顯萎縮，也限制了非審計業(yè)務(wù)的開展。同時，企業(yè)外購行為刺激了非鑒證服務(wù)需求的上升，種種因素導(dǎo)致了CPA業(yè)務(wù)的競爭空前激烈。

　　二、競爭焦點(diǎn)

　　1、價格

　　價格競爭的成因：客戶對于同質(zhì)服務(wù)，關(guān)心的更多的是價格。近年來，一些公司由于財務(wù)資源的外購或者對本公司的會計相當(dāng)滿意，那些理性的股東就會要求減少審計費(fèi)用。實(shí)際上，客戶期望通過改善財務(wù)資源，節(jié)約部分審計成本。那么對于事務(wù)所來說，如果不降價，就會面臨被更換的風(fēng)險。而且在CPA不斷拓展業(yè)務(wù)的今天，其擴(kuò)大收入的手段集中在非審計業(yè)務(wù)上，如果能夠通過適當(dāng)?shù)販p少審計收入，來促進(jìn)咨詢或其他服務(wù)的增長，這顯然是會計師事務(wù)所樂意接受的。因?yàn)閷徲嬍杖氪嬖诒容^統(tǒng)一的收費(fèi)標(biāo)準(zhǔn)，相反，咨詢作為一種增值服務(wù)，CPA能夠把握較強(qiáng)的議價能力。

　　一旦價格競爭或明或暗地出現(xiàn)在審計服務(wù)市場，許多事務(wù)所在低價保住原有客戶的同時，瞄準(zhǔn)那些期望降低審計成本的企業(yè)，以低價來招攬這些客戶，這樣的價格競爭，即使不會損壞執(zhí)業(yè)的質(zhì)量，但對CPA行業(yè)來說，其職業(yè)福利也大大減少。

　　2、客戶

　　國際“五大”之一德勤會計師事務(wù)所的一位CEO－J．Michael Cook在1985年就作出精彩的描述：假如五年前，某個事務(wù)所的客戶來向我抱怨其所接受服務(wù)質(zhì)量的低劣，我會毫不猶豫地在第一時間通知那個事務(wù)所的主管；但是在今天，如果同樣的事發(fā)生，我會努力將這個客戶爭取過來。這段話包含了兩層含義：首先事務(wù)所對客戶的競爭并不是一開始就存在的；但是，CPA業(yè)務(wù)發(fā)展到今天，沒有客戶競爭意識的事務(wù)所是無法立足的。事務(wù)所的客戶需求遠(yuǎn)沒有CPA預(yù)想的那么多。CPA已經(jīng)意識到要想在競爭中取得優(yōu)勢，必須在客戶的數(shù)量與質(zhì)量上下功夫。不論從質(zhì)量上，還是數(shù)量上，要獲得、發(fā)展更多的客戶，一個關(guān)鍵因素就是對“關(guān)系”的重視。這種關(guān)系包括與原有客戶、潛在客戶、政府、主管部門等的關(guān)系。與客戶關(guān)系的保持不再局限于傳統(tǒng)意義上的遷就與依賴，和其他服務(wù)業(yè)一樣，全新服務(wù)的理念也沖擊著CPA行沖。

　　對于客戶的競爭，促使著業(yè)內(nèi)不斷的探索與創(chuàng)新。除了改變傳統(tǒng)的客戶關(guān)系觀念，國外事務(wù)所還有一種新的作法：“雙所共審制”，即對上市公司和有合并報表的大型公司的會計報表，要有兩家事務(wù)所聯(lián)合審計，共同寫出審計報告，如果意見有分歧，也可分別寫出審計報告。這種做法的優(yōu)勢在于，可以互相牽制、優(yōu)勢互補(bǔ)、達(dá)到執(zhí)業(yè)質(zhì)量的控制與監(jiān)督，在很大程度上，緩和了客戶競爭。但是無可避免，這種做法違背了市場經(jīng)濟(jì)對效率的要求，而且在兩所意見出現(xiàn)分岐的時候，公眾面臨著如何進(jìn)行選擇的問題。

　　3、人才

　　“CPA服務(wù)的收費(fèi)是按專業(yè)人才不同的層次區(qū)分，因此會計師事務(wù)所內(nèi)部人員的能力直接影響到公司獲取收入的能力，所以在人事招聘中同樣存在激烈的競爭。同時，CPA業(yè)務(wù)范圍的擴(kuò)展，對人才的要求已經(jīng)從專業(yè)人才擴(kuò)展到多樣化人才，包括法律、網(wǎng)絡(luò)、稅收、商業(yè)戰(zhàn)略、心理學(xué)等各方面的人才。在技術(shù)上，由于CPA在執(zhí)業(yè)時所處的環(huán)境越來越復(fù)雜，純粹的技術(shù)判斷已經(jīng)無法適應(yīng)CPA業(yè)務(wù)的要求，無論是傳統(tǒng)的審計業(yè)務(wù)，還是新興的咨詢項(xiàng)目，對CPA執(zhí)業(yè)經(jīng)驗(yàn)、專業(yè)判斷的要求越來越高，擁有豐富經(jīng)驗(yàn)的專業(yè)人才更能體現(xiàn)其潛在創(chuàng)造價值的能力，因此在人才競爭上，誰擁有這些人才，就等于在競爭中占有優(yōu)勢。

　　三、競爭帶來的影響

　　1、規(guī)模

　　有學(xué)者提出，CPA服務(wù)市場最有效的形式是寡占市場（寡頭壟斷）�；�于會計師事務(wù)所法定業(yè)務(wù)“審計”這種產(chǎn)品的特殊價值（直接影響眾多利害關(guān)系人的利益和社會經(jīng)濟(jì)秩序）和無差別性（均為按審計準(zhǔn)則執(zhí)行的法定審計），寡占市場的優(yōu)勢可以沖淡審計活動的地域性色彩，減少來自當(dāng)?shù)卣�府的行政干預(yù)；而且形成的若干家大型會計師事務(wù)所，增強(qiáng)其保持獨(dú)立性的實(shí)力，并實(shí)現(xiàn)規(guī)模經(jīng)營的經(jīng)濟(jì)性；還有利于保持審計業(yè)務(wù)的連續(xù)性，通過以前年度的工作積累，提高效率，降低成本；增強(qiáng)事務(wù)所的生存能力，不會因?yàn)橐患�訴訟案子的賠償而關(guān)門大吉。

　　事實(shí)上，成熟業(yè)界所組織的形式也證明了這一點(diǎn)。而競爭在這一市場結(jié)構(gòu)的形成中發(fā)揮了很大的作用。激烈的競爭機(jī)制實(shí)現(xiàn)了優(yōu)勝劣汰，一些小規(guī)模的、業(yè)務(wù)能力不強(qiáng)、沒有足夠抵抗風(fēng)險能力的公司或者被吞并，或者解散。國際從“八大”變成了“五大”，我國也掀起了會計師事務(wù)所合并、聯(lián)合的熱潮。在這個過程中，國家給了很大的支持，鼓勵在國內(nèi)組建一批網(wǎng)絡(luò)性的大型事務(wù)所。

　　2、組織形式與結(jié)構(gòu)

　　會計公司在競爭中的優(yōu)勢將取決于內(nèi)部機(jī)制的發(fā)展，競爭充當(dāng)?shù)慕巧�就是對會計師事�?wù)所內(nèi)部機(jī)制、結(jié)構(gòu)的合理性進(jìn)行檢驗(yàn)。CPA業(yè)內(nèi)、業(yè)外的競爭導(dǎo)致事務(wù)所內(nèi)部結(jié)構(gòu)不斷調(diào)整和改進(jìn)。最典型的就是安達(dá)信咨詢與安達(dá)信集團(tuán)的徹底分離，只有徹底分離，才會減少利益沖突與爭議。

　　職業(yè)界在外部環(huán)境和業(yè)內(nèi)外競爭的壓力下，正在努力解決一些深層次的問題，比如，什么樣的組織形式最適合所提供的服務(wù)，什么樣的服務(wù)項(xiàng)目可以并存，哪些業(yè)務(wù)應(yīng)該交由其他主體來做，什么樣的組織結(jié)構(gòu)能提高整體效率等等�，F(xiàn)階段職業(yè)界已經(jīng)形成共識，合伙制是會計師事務(wù)所發(fā)展的最佳組織形式，成為西方國家會計師事務(wù)所組織形式的絕對主流。內(nèi)部組織結(jié)構(gòu)也發(fā)展成為一種成熟的金字塔型結(jié)構(gòu)，從最高級別的首席合伙人到最低級別的助理人員，隨著級別的不斷降低，每級人數(shù)相應(yīng)成一定比例增大。而在我國，脫鉤改制后，90%的事務(wù)所經(jīng)過聯(lián)合、改制成為有限責(zé)任制，內(nèi)部結(jié)構(gòu)或?yàn)榱庑危��?xiàng)目經(jīng)理人數(shù)較多，助理人員相對較少），或?yàn)橥剐危��?xiàng)目經(jīng)理人數(shù)過少，助理人員過多），無論是何種形式，都不是事務(wù)所的最佳結(jié)構(gòu)，造成責(zé)任不明確，效率不高，成本較大等影響其競爭力的不良后果。對于這種現(xiàn)狀，有一部分應(yīng)歸因于我國CPA業(yè)務(wù)競爭不力、無序。

　　3、營銷戰(zhàn)略

　　20世紀(jì)70年代中期，“營銷”對于CPA業(yè)界來說，是個奇怪而多余的概念，更不用說去聘請營銷專家。但是在今天，在全球化信息需求的大環(huán)境下，CPA提供的能給企業(yè)價值帶來增值的服務(wù)完全融入了商業(yè)社會，競爭無可避免。如前文所述，CPA業(yè)內(nèi)的競爭一直是敏感問題，無論是業(yè)內(nèi)、公眾、還是監(jiān)管者對于競爭是否必要一直爭論不休，但是，這種討論并沒有使任何有戰(zhàn)略眼光的會計公司停止搶占市場先機(jī)，相反，隨著大營銷時代的到來，會計師事務(wù)所作為服務(wù)機(jī)構(gòu)，也開始嘗試通過成功的營銷戰(zhàn)略構(gòu)筑競爭優(yōu)勢。早在80年代初就有學(xué)者提出發(fā)展?fàn)I銷戰(zhàn)略的四個步驟：定義現(xiàn)時需求與潛在客戶；劃分相同需求的市場；選擇目標(biāo)市場；設(shè)計能夠帶來效益的服務(wù)。這種營銷戰(zhàn)略被許多大型會計公司所運(yùn)用。和其他企業(yè)的營銷戰(zhàn)略所不同的是，會計師事務(wù)所發(fā)展?fàn)I銷戰(zhàn)略、甚至高價聘請營銷服務(wù)機(jī)構(gòu)的目的不是為了產(chǎn)生更多的直接收入，而是通過各種合理的營銷手段，建立良好的形象，吸引客戶。

　　競爭使得營銷戰(zhàn)略在事務(wù)所中得到廣泛應(yīng)用，同時營銷戰(zhàn)略在事務(wù)所的實(shí)施與滲透，促使競爭朝著有序、健康的方向發(fā)展，這或許是反對競爭的人士所預(yù)料不及的。

　　4、職業(yè)形象

　　在公眾的心目中CPA應(yīng)具有超然的獨(dú)立性，豐富的專業(yè)知識，而且CPA形成的組織也應(yīng)該是成熟而自律的。但是近年來，隨著CPA責(zé)任的加大、訴訟案件的急劇上升，使得CPA的職業(yè)聲望大打折扣。那么，是不是CPA業(yè)內(nèi)的競爭帶來了這種不良后果呢？無可否認(rèn)，價格、客戶、人才的競爭都使CPA業(yè)務(wù)籠罩著強(qiáng)烈的商業(yè)氣息，人們認(rèn)為CPA不再是以前的CPA，他們甚至懷疑CPA在執(zhí)業(yè)時，是否會為了保持原有客戶或吸引新客戶，而破壞獨(dú)立性，忽視保密性，降低執(zhí)業(yè)質(zhì)量。但是我們必須看到，競爭也是把雙刃劍，競爭的另一個后果避免了CPA對公共福利的損害；CPA行業(yè)的完全壟斷必然減少了公共福利，而競爭可以將那些只重視職業(yè)福利而輕視公共福利的會計公司踢出局去，其結(jié)果必然是以最小的社會成本和職業(yè)成本實(shí)現(xiàn)最大的社會福利和職業(yè)福利。同時，競爭也帶來了對職業(yè)道德規(guī)范的重申，那些不違規(guī)、具有較高聲譽(yù)的會計師事務(wù)所贏得競爭優(yōu)勢的同時，也會注重形象的保持與提高，成為CPA業(yè)界的領(lǐng)頭羊。

　　世界經(jīng)濟(jì)環(huán)境的日新月異，人們對經(jīng)濟(jì)現(xiàn)象的理解更加普遍、更加深刻，這種種因素促使著注冊會計師行業(yè)競爭愈演愈烈，會計師事務(wù)所面對這種趨勢的發(fā)展，并沒有絲毫的懈怠。競爭帶來的是是非非已經(jīng)給CPA執(zhí)業(yè)帶來前所未有的影響，其中有正面的、有利的一方面，當(dāng)然也存在著不利因素。在面臨著注冊會計師不斷加大的責(zé)任，信息時代的高風(fēng)險因素，公眾對CPA的期望不斷上升，如何在行業(yè)中自處，如何贏得更多的客戶，這些更深層次、更具有實(shí)際意義的議題已經(jīng)代替了對競爭可行性的討論。不難發(fā)現(xiàn)，不管是國際“五大”，還是國內(nèi)的事務(wù)所正在進(jìn)行的創(chuàng)新與摸索，不斷促使著業(yè)界朝著更規(guī)范、更有效的體制發(fā)展，努力以更高的效率體現(xiàn)整個行業(yè)給社會帶來的經(jīng)濟(jì)效益。我們有理由相信，競爭在這過程中，不但不可避免，并且還會繼續(xù)發(fā)揮其應(yīng)有的引導(dǎo)與制衡作用。